Visando a convergência das normas contábeis brasileiras com as normas internacionais (IASB), o Comitê de Pronunciamentos Contábeis revisou a norma referente aos contratos de arrendamento mercantil.
Sendo assim, foi aprovado e divulgado no final de 2017, o novo Pronunciamento Técnico CPC 06 (R2) – Operações de Arrendamento Mercantil, relacionado ao IFRS 16 – Leases emitido em janeiro de 2016.
A revisão do Pronunciamento Técnico CPC 06 (R2) – Operações de Arrendamento Mercantil tem como objetivo principal a atualização das normas contábeis aplicáveis a tais operações. No Brasil a norma só entrou em vigor em 1º de janeiro de 2019. É muito importante, para o seu negócio, saber quais mudanças foram feitas.
Principais alterações no CPC 06 (R2) e suas consequências
A revisão do CPC 06 trouxe alterações significativas principalmente relacionadas aos requerimentos de reconhecimento de ativos e passivos. Resultando, assim, em impactos contábeis, principalmente nas companhias arrendatárias.
Com a nova regra, as arrendatárias deverão reconhecer os pagamentos a serem realizados (passivo), bem como os direitos de uso dos ativos arrendados para todos os contratos de arrendamento mercantil. Com exceção dos casos de arrendamentos de curto prazo (inferior a 12 meses) ou de arrendamentos de baixo valor.
A norma anterior, vigente até o dia 31 de dezembro de 2018, permite a segregação entre arrendamento financeiro e operacional. No entanto, a partir do início da vigência da nova revisão, haverá um modelo único, sem testes de classificação para o arrendatário. Essa mudança obrigará as empresas a reconhecer ativos e passivos no início dos contratos de arrendamento, independente do caráter do contrato. E com isso, gerando potenciais impactos relevantes em seu balanço patrimonial.
Anteriormente, devido aos dois tipos de classificação, no caso do arrendamento financeiro, a empresa deveria reconhecer o contrato no balanço patrimonial do arrendatário. Por consequência, os demais efeitos como, por exemplo, a depreciação e encargos também eram reconhecidos. Já no caso do arrendamento operacional, na norma antiga havia o reconhecimento do valor do leasing como um aluguel. Porém, com a mudança da norma, todos os arrendamentos serão reconhecidos dentro do Balanço Patrimonial do arrendatário.
O que acontece após o reconhecimento da norma
Os ativos deverão ser depreciados da mesma forma que os ativos imobilizados e testados anualmente para fins de verificação de perdas no valor recuperável (Impairment). Os passivos, por sua vez, deverão ser remensurados em cada data de balanço para refletir a taxa efetiva de juros e os valores atualizados conforme indexação do contrato.
As alterações impactarão também os indicadores financeiros, podendo afetar inclusive cláusulas restritivas (covenants) de contratos de financiamento. O resultado financeiro das arrendatárias também será impactado com a nova regra, uma vez que deverão ser reconhecidas as despesas de depreciação do ativo arrendado, bem como os efeitos no resultado financeiro sobre os passivos do arrendamento. Consequentemente, afetando de forma considerável medidas contábeis e indicadores costumeiramente utilizados como o EBITDA, uma vez que as despesas de aluguel anteriormente incluídas neste indicador serão substituídas pela depreciação e por despesas financeiras que não o compõem.
São esperados também impactos no fluxo de caixa das empresas dado que o pagamento do principal do arrendamento deverá ser classificado como atividade de financiamento e o pagamento de juros poderão ser apresentados como atividade operacional ou de financiamento, de acordo com a política contábil do arrendatário.
Passo a passo para uma transição tranquila
Para que as empresas se adaptem à nova norma, alguns passos devem ser seguidos visando uma transição sem maiores problemas:
1- Realizar levantamento de todos os contratos de arrendamento, aluguel, leasing e outros que podem se enquadrar na norma;
2- Compilar informações destes contratos visando facilitar a análise;
3- Avaliar, a partir das informações levantadas, os contratos que se enquadram no escopo da norma;
4- Verificar e calcular os efeitos contábeis dos contratos existentes e de novos contratos com os mesmos termos;
5- Comunicar os potenciais impactos aos responsáveis pela administração e governança corporativa, visando evitar efeitos indesejados já que ainda há tempo para renegociar e alterar contratos vigentes;
6- Divulgar os impactos, ao menos qualitativamente, aos usuários das informações contábeis para que os mesmos não sejam surpreendidos quando do início da vigência da nova norma.
Como mostramos ao longo do texto, a revisão do Pronunciamento Técnico CPC 06 (R2) – Operações de Arrendamento Mercantil trouxe significativas mudanças para as empresas arrendatárias. Dessa forma, é importante que a sua empresa esteja sempre de olho em mudanças, que possam vir a ocorrer, nas normas contábeis.
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Esta mudança pelo que as auditorias estão indicando irá gerar mais despesas para as empresas no inicio do registro do contrato, em um exemplo: Um arrendamento que gerava despesas de aluguel de R$ 320.000,00 mês, adotando o CPC irá gerar despesas de juros de R$ 262.207,00 mais despesas de depreciação de R$ 152.446,00 ou seja despesas mensais de R$ 414.653,00 no inicio do contrato diminuindo ao longo do contrato. Neste exemplo um contrato de arrendamento de 180 parcelas de 320.000,00 com taxa de desconto de 1% a.m.
Ei Edmilson, tudo bem? O entendimento está correto, realmente o CPC 06 (R2) fará com que, no início dos contratos, a empresa incorra em mais despesas lançadas na DRE do que na norma vigente até dez/2018. Por isso que a análise da melhor opção de transição é tão importante! Na opção da retrospectiva completa, a empresa que possui contratos de arrendamento com um longo período já transcorrido, pode beneficiar do efeito contrário ao levantado por você, apurando na DRE menos despesas do que seria apurado na norma anterior.
Não sei se você arredondou algum número no exemplo passado, mas os meus números não coincidiram com os seus. Uma despesa de aluguel de R$ 320mil/mês em um contrato de 180 meses a ser executado, trazidos a valor presente por uma taxa de 1% ao mês, resulta em uma Obrigação com Arrendamentos no valor de R$ 26.662.932,48, correspondendo a uma depreciação de R$ 148.127,40 e juros de 1%a.m sobre o saldo do passivo de arrendamento. Espero tê-lo ajudado. Até logo!
Pessoal, lendo este exemplo só agora, gostaria de passar o meu entendimento….se tenho um arrendamento mercantil (Aluguel) de R$ 320 mil por mês em 180 meses, então tenho um Passivo Total (entre CP e LP) de R$ 57.600.000,00….então, no Passivo terei um valor a pagar deste montante….a contra partida seria um Ativo Perm pelo VPL de R$ 26.662.932,48 e um redutor do Passivo CP/LP – Juros a Amortizar – R$ 30.937.067,52….Na parcela #1 o valor da Amortização é menor e na parcela #180 é muito maior, sendo que a Amortização dos Juros muito maior na Parcela #1 e muito menor na parcela #180, de maneira que o total mensal nunca passe de R$ 320 mil que o efeito caixa….a grande diferença causada pelo CPC6 é só no EBITDA da empresa….
Olá! O CPC 06 (R2), tem uma forma peculiar de contabilizar a operação. Diferentemente do exposto por você, o Valor Presente das parcelas compõe inicialmente o Passivo de Arrendamento (item 26 do CPC 06 – R2), sendo este valor, a base para formar o ativo Direito de Uso (item 24 do CPC 06 – R2). Logo, considerando não haver necessidade de ajustes para a formação do Direito de Uso, teríamos inicialmente neste exemplo o valor de R$ 26.662.932,48 lançados nas rubricas Obrigação de Arrendamento e Direito de Uso.
Da 1ª parcela em diante a conta seria a seguinte: O Direito de Uso será depreciado mensalmente ao valor de R$ 148.127,40 ( = R$ 26.662.932,48 / 180 ), a Obrigação de Arrendamento será ajustado mensalmente através da subtração do valor mensal do aluguel pela despesa com juros apurada no mesmo mês ( mês 1 = 320.000,00 – R$ 266.629,32), sendo assim o Saldo final da rubrica Obrigação de Arrendamento no 1º mês de contrato será R$ 26.609.561,80. Ao gerar a planilha, você irá perceber que o reflexo do CPC 06 (R2) no DRE do 1º mês, será de R$ 94.756,73 de despesas a mais que o valor mensal do aluguel. Porém, ao longo do contrato, esta posição se inverte.
Qualquer outra dúvida, estamos à disposição.
Um contrato de caminhão para transporte de mercadorias fornece ao cliente o uso de 40 caminhões de um determinado tipo por 3 anos. O contrato especifica os caminhões que são de propriedade do fornecedor. O cliente determina quando, onde e quais mercadoria que serão transportadas usando os caminhões. Quando os caminhões não estão em uso, eles são mantidos nas instalações do cliente. O cliente pode usar os caminhões para outra finalidade (por exemplo transporte de areia, cimento, tijolos para obra de expansão da fábrica, do cliente) se assim o decidir. No entanto o contrato especifica que o cliente não pode transportar determinados tipos de carga (por exemplo, produtos químicos). Se um caminhão precisa ser consertado ou receber manutenção, o fornecedor é obrigado a substituir o caminhão por outro do mesmo tipo. Caso contrário, a não ser por descumprimento por parte do cliente, o fornecedor não pode recuperar os caminhões durante o período de 3 anos.”
Segundo o CPC 06 (R3), o mesmo pode ser considerado arrendamento mercantil?
tenho dúvidas
Olá Luciana, para responder a sua pergunta, precisamos entender um pouco mais deste contrato. O fornecedor pode substituir os caminhões a qualquer momento do contrato (obs: não se trata da obrigação de substituir, mas da possibilidade do fornecedor realizar a substituição a qualquer momento que ele pretender)? Ele conseguiria se beneficiar economicamente desta substituição (ex: trocar um dos caminhões por outro semelhante para antecipar a venda do caminhão que estava em uso e assim conseguir um valor residual superior à venda pós 3 anos de uso)? Se sim (ambas as respostas), não é um ativo identificável e por tanto não seria considerado um arrendamento mercantil conforme CPC 06 (R2). Todos os demais aspectos citados, levam a crer que se trata de um Contrato de Arrendamento nos moldes do CPC 06 (R2), porém, o ponto levantado acima, é crucial para determinar se estamos falando de um Direito de Uso de um ativo identificável.
Bom dia, e se na hipótese da empresa adotar a Norma do CPC 06, ou seja, passar a contabilizar as despesas de aluguel de imóveis (que dão direito ao crédito de pis/cofins) em Depreciação e Despesas de Juros, ela ainda pode manter o direito ao crédito desses tributos independentemente da classificação contábil?
Ei Vagner, tudo bem?
Peço desculpas pela demora em responder, mas segue um retorno sobre sua dúvida:
Conforme o item 3 do Ofício-Circular CVM/SNC/SEP 02/19, “Os pagamentos efetuados ao arrendador ou locador pela companhia arrendatária ou locatária podem gerar o direito de a companhia arrendatária se creditar de PIS e CONFINS”. “Tal reconhecimento deverá ser registrado em contrapartida às rubricas de despesa de depreciação do direito de uso e de despesa de juros do passivo de arrendamento, no resultado do período.”
Espero que ainda esteja em tempo 🙂
Li o CPC 06 R-2 e no meu ponto de vista não se aplica em relação a um contrato de locação de um Imóvel, por exemplo uma sala ou um galpão.
Uma das Características para se levar em consideração para um contrato de locação ser considerado arrendamento é que este contenha cláusula que transfira ao locador substancialmente todos os riscos e benefícios gerados pelo uso o pela posse do bem.
O contrato de locação de um bem imóvel em sua maioria, não assegura ao locatário o direito de usar o bem ao pondo de poder controlar em todos os sentidos, para garantir que ele detenha a posse do mesmo.
O termo “ posse” é muito subjetivo e abrangente, para eu afirmar que eu tenho a posse de um bem, eu terei que ter o direito que fazer o que eu quiser com o mesmo como: sublocar ou subarrendar, vender, trocar, mudar a estrutura, sendo que na maioria dos contratos de locação de Imóveis, o locador não assegura este direito ao locatário, inclusive o locatário tem que devolver o bem (imóvel) no final do contrato exatamente da forma como locou em todas as suas características, e não há nenhuma possibilidade de optar em ficar com o bem como ocorrem em um contrato de arrendamento. Só neste aspecto já acho que descaracteriza um contrato de locação ser tratado como um arrendamento conforme determina o CPC 06R2.
Assim não vejo sentido na aplicação deste CPC na locação de bens imóveis.
Pelo que vejo existem muitas pessoas por ai interpretando a mudança do CPC de uma forma um pouco superficial distorcida, levando a crer que todos os contratos de locação (BENS MOVEIS E IMÓVEIS) devem ser considerados como arrendamento, onde em parte eu discordo,
Gostaria de um parecer mais esclarecedor da parte de vocês sobre esta questão.
Desde já agradeço.
Olá! O tema realmente é complexo
e o processo para identificar se um contrato é ou contém um arrendamento não é
simples!
O fato de verificar se um
contrato é ou contém um arrendamento, por si só já é complexo! Rs
Concordo com você um contrato de
arrendamento deve possuir cláusulas explicitas de transferência de riscos e
benefícios, assim como, dentre outras clausulas, um racional pré-definido para
aquisição do imóvel por parte do arrendatário no final do contrato. Porém, o
pronunciamento no item B31, fala na identificação do contrato que contém um
arrendamento, mas não necessariamente é um contrato de arrendamento. Este é um
ponto muito relevante, pois amplia o escopo dos contratos a serem analisados. No
âmbito de nossos trabalhos, já nos deparamos com diversos contratos de
prestação de serviços que contêm um arrendamento, sendo necessário o
reconhecimento de parte do contrato conforme CPC-06 (R2).
No próprio item B31 do referido pronunciamento,
existe um fluxograma que auxilia na identificação se o contrato é ou contém um
arrendamento. Segue abaixo uma análise, com base no fluxograma, para um
contrato envolvendo a “locação” de um galpão.
Passo 1 – Existe um ativo
identificado, que inclusive possui características únicas como a localização
específica em que ele se encontra. Geralmente os contratos que envolvem imóveis,
não possuem cláusulas que dão direito ou obrigação do fornecedor de substituir
o ativo, por tanto, não há observações a ser fazer sobre este mérito;
Passo 2 – O cliente tem o direito
de obter substancialmente todos os benefícios econômicos do uso do ativo durante
todo o período de uso. Muito provavelmente esta é a principal motivação para o
cliente firmar o contrato com o fornecedor, podendo o uso ser para instalar uma
planta fabril, aumentar área de estoque etc…
Passo 3 – Considerando que,
durante o período do contrato, o cliente é quem toma a decisão se vai ou não
usar o galpão, se este vai servir para abrigar estoque ou linha de produção,
podemos afirmar que cabe ao cliente o direito de direcionar como e para qual
finalidade o ativo é usado durante todo o período de uso;
Passo 4 – Por fim, o cliente tem
o direito de operar o ativo (ou de orientar outros para operar o ativo da forma
como determina) durante todo o período de uso, sem o fornecedor ter o direito
de alterar essas instruções operacionais. Um exemplo é a decisão de abrir e
fechar o galpão. Durante o período de uso, as chaves estão de posse do cliente e
compete somente a ele a decisão de quando ele vai querer abrir ou fechar.
Conforme o item B31 do CPC-06
(R2), a afirmativa destes 4 passos de análises, já são suficientes para afirmarmos
que o contrato imobiliário contém um arrendamento.
Um outro ponto que também gera
dúvidas, é o fato do “locatário” ter que devolver o imóvel nas condições físicas
iniciais em que “locado”. É previsto no item B30, o direito de proteção, ou
seja, termos e condições destinados a proteger o interesse do fornecedor no
ativo ou a garantir o cumprimento de leis ou regulamentos pelo fornecedor. O
Direito de Proteção, não interfere no controle que o cliente tem sobre o ativo,
apenas pode vir a limitar o uso. Muitas das vezes, o cliente realiza as
modificações necessárias e ao término do contrato, volta com o imóvel para as
características iniciais.
Mais um ponto que acho que seria
interessante esclarecer, é a questão que você levantou sobre a impossibilidade
do locatário de ficar com o bem. Conforme abordado acima, um contrato não
necessariamente precisa ser de arrendamento, ele pode conter um arrendamento.
Mas no caso de locação de imóveis, o inquilino, por lei (lei 8.245/91) tem o
direito de preferência na aquisição do imóvel por ele locado (art. 27 ao 34 da
referida lei).
A resposta foi longa, mas espero
que o detalhamento tenha lhe auxiliado na compreensão do tema.
Forte Abraço
Minha dúvida é, uma locação de vaga de garagem entra no escopo do CPC 06 ?
Olá Aline!
Seguindo o fluxo proposto no item B31 do CPC-06, o primeiro passo para saber se um contrato de locação de vaga de garagem contém ou não um arrendamento, é saber se o ativo, objeto do contrato, é ou não identificável. Para tanto, temos que observar se a vaga de garagem foi expressamente especificada no contrato de locação (por exemplo: Vaga 02).
De acordo com o item B13 do CPC 06, um ativo só é considerado identificado, mesmo se tratando de uma parte de um ativo maior (uma edificação por exemplo), se o mesmo for fisicamente distinto. Ou seja, se não houver a especificação da localização da vaga, não há distinção do objeto do contrato das demais vagas de garagem, não havendo assim um arrendamento.
O segundo passo é averiguar se o cliente tem o direito de obter substancialmente todos os benefícios econômicos do uso do ativo durante todo o período de uso. Este ponto é facilmente observado ao se constatar se o cliente possui, ou não, exclusividade no uso do ativo identificável.
Havendo a exclusividade, seguimos para a análise se o cliente, o fornecedor, ou nenhuma das partes, têm o direito de direcionar como e para qual finalidade o ativo é usado durante todo o período de uso, e é neste ponto que geralmente a grande maioria dos contratos de locação de vaga de garagem vão se mostrar não havendo um arrendamento.
Concorda que é muito difícil de um contrato de locação de vaga impedir o locatário de alterar a localidade da vaga dentro do estacionamento (por exemplo: Vaga 02 para Vaga 03)? E isso tem um propósito, imagina que o estacionamento está localizado em um subsolo de um prédio e que por algum motivo, será necessário realizar a manutenção dos canos que passam por cima da vaga objeto do contrato, havendo a necessidade de alterar temporariamente a localização da vaga.
Em um contrato que contém arrendamento, o ativo identificável não pode ser substituído, pois ele é único. A falta da vedação expressa ao locatário de alterar a localidade da vaga dentro do estacionamento, gera um direito substantivo de substituição a favor do locatário, que poderia utilizar desta prerrogativa para obter benefícios econômicos maiores, como alterar a localização da vaga do referido contrato, visando ofertar no mercado a locação da vaga paralela à vaga objeto em estudo em conjunto com a mesma, visando obter diferencial competitivo no mercado.
Portanto, concluímos que é muito difícil que um contrato de locação de vaga de garagem se enquadre como um contrato que contem arrendamento.
Espero ter ajudado.
Abraços.